بسم الله الرحمن الرحیم

شماره دادنامه: 140109970905812685

تاریخ دادنامه: 18؍11؍1401

شماره پرونده: 0101717

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای عظیم برگ گل

موضوع شکایت و خواسته : ابطال قسمتی از نامه شماره 10041؍232؍ص مورخ 15؍5؍1401 مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار : شاکی به موجب دادخواستی ابطال نامه شماره 10041؍232؍ص مورخ 15؍5؍1401 مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

" با عنایت به نامه مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به شماره 10041/232/ص مورخ 15/5/1401 در خصوص اعلام اقلام معافیت و غیرمعافیت حقوق کارکنان ایراداتی وارد است که برای کارفرمایان و حسابداران مشکل ساز شده و نیز موجب تضییع حقوق کارگران می شود و در ضمن این نامه مغایر با ابلاغیه های قبلی مدیران امور مالیاتی سایر استان ها طی یک سال اخیر می باشد.

با توجه به ذکر همین نامه مبنی بر اینکه مقررات جزء 5 بند (الف) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 مانع از اعمال موارد عدم شمول مالیات که بر اساس مقررات دیگری پیش بینی شده نخواهد بود و با عنایت به ماده 83 قانون مالیات های مستقیم و همچنین تبصره 3 ماده 36 قـانون کار درآمد مشمول مالیات عبارت است از حقـوق (مقرری یا مزد یا حقوق اصلی) و مزایای رفاهی و انگیزه ای از قبیل کمک هـزینه مسکن. بن کـالا یا خواربار و کمک هزینه عایله مندی یا حق اولاد جزء مزد ثابت و مزد اصلی محسوب نمی شود در ضمن مبلغی که به عنوان حق لباس بعضاً به صورت نقدی به کارگران پرداخت می شود صرف خرید لباس کار این عزیزان می شود و جزء حقوق یا مزد اصلی محسوب نمی شود ضمن اینکه در نامه شماره 119926/46611 مورخ 5/10/1400 معاونت حقوقی رییس جمهور طی جلسه ای که با حضور نمایندگان سازمان امور مالیاتی و وزارت تعاون کار و رفاه اجتماعی و کارشناسان ذیربط انجام شد به تبصره 3 ماده 36 قانون کار اشاره شده و مزایای فوق جزء مزد ثابت و مبنا محسوب نمی شود و معافیت آنها اعلام شد. لذا از دیوان عدالت اداری تقاضا می شود جهت جلوگیری از تضییع حقوق کارگران به اختلاف نظرها پایان داده و اقدام مقتضی را انجام دهید."

 متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

" ذیحساب محترم و مدیر کل امور مالی معاونت علمی و فناوری ریاست جمهوری

بازگشت به نامه شماره 84794/11 مورخ 14/4/1401 در خصوص موضوعات مطرح شده، موارد ذیل را به آگاهی می رساند:

…….

با توجه به مراتب فوق سـایر پرداختی ها به کـارکنان از جمله بن کالا یا بن کارگـری، پرداخت مبالغ نقـدی در مناسبت های مختلف، حق لباس و … از مصادیق عدم شمول مالیات، موضوع بند 1 بخشنامه شماره 13/1401/200 مورخ 28/2/1401 نبوده و مشمول مالیات بر درآمد حقوق است.

…….. – مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور"

 در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور، به موجب نامه شمـاره 14908 مـورخ 19؍7؍1401، لایحه دفـاعیه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به شماره 42868 مورخ 16؍7؍1401 را ارسال کرده است؛ مشروح دفاعیات به قرار زیر است:

" مطابق ماده 83 «قانون مالیات های مستقیم»: «درآمد مشمول مالیات حقوق عبارت است از: حقوق (مقرری یا مزد یا حقوق اصلی) و مزایای مربوط به شغل اعم از مستمر و یا غیر مستمر قبل از وضع کسور و پس از کسر معافیت های مقرر در این قانون». ماده 84 قانون مزبور نیز مقرر می دارد: «میزان معافیت مالیات بر درآمد سالانه مشمول مالیات حقوق از یک یا چند منبع، هر ساله در قانون بودجه سنواتی مشخص می شود.»

بر اساس مفاد دادنامه شماره 601 مورخ 9؍12؍1389 هیات عمومی دیوان عدالت اداری مقرر شد، نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات، موضوع ماده 82 «قانون مالیات های مستقیم» در ماده 83 قانون مزبور به عنوان مزایای مربوط به شغل احصا شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت» مصوب 15؍4؍1384 مجوز پرداخت دارد مزایای مربوط به شاغل بوده و داخل در عناوین حقوق و مزایای مذکور در ماده 83 قانون مزبور نمی باشد، بنابراین وجوه پرداختی به کارکنان دولت، تحت عناوین مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون یاد شده، موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 «قانون مالیات های مستقیم» خارج است. متعاقباً هیات مذکور در دادنامه شماره 73 مورخ 27؍1؍1398 مقرر نمود، بر مبنای مواد 82 و 83 «قانون مالیات های مستقیم»، اطلاق شخص حقیقی در خدمت شخص دیگر اعم از حقیقی یا حقوقی شامل کلیه کارکنان اعم از کارکنان بخش دولتی و غیر دولتی (عمومی غیردولتی) و خصوصی بوده، بنابراین قید «کارکنان دولت» در سطر چهارم رای شماره 601 مورخ 9؍12؍1389 هیات عمومی دیوان عدالت اداری مبتنی بر سهم قلم بوده و عبارت«کارکنان دولت» به «حقوق بگیران» اصلاح می شود.

اجرای آرای مذکور نیازمند تعیین مصادیق کمک هزینه های یاد شده و میزان قابل پرداخت هر یک از این مصادیق به کارکنان (اعم از کارکنان دولت و کارکنان بخش غیر دولتی) بود که مصادیق آن برای کارکنان دولت در اجرای ماده 40 «قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت» مصوب 15؍8؍1384 و مقررات مرتبط از جمله کمک های رفاهی کارکنان دولت که به صورت سالانه در فصل قانون پنجساله برنامه ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران اعتبارات هزینه ای دستگاه های اجرایی پیش بینی می شود، تعیین می گردد. لیکن در خصوص کارکنان بخش غیردولتی، در قانون کار هیچ گونه تعریفی از حق شاغل یا مزایای مربوط به شاغل ارایه نشده و مطابق ماده 34 «قـانون کار»، دریافت های قـانونی کـارگران تحت عنوان حق السعی معرفی شده است.

برای رفع ابهام ایجاد شده موصوف، با مراجع ذی صلاح مکاتباتی انجام شد که نهایتاً بر اساس قسمت اخیر نامه شماره 119926؍46611 مورخ 5؍10؍1400 سرپرست وقت معـاونت هماهنگی و برنامه ریزی امور حقوقی دستگاه های اجرایی معاونت حقوقی ریاست جمهوری که پیشنهاد نموده است، در راستای بند 9 سیاست های کلی نظام قانونگذاری مصوب 2؍7؍1398 مقام معظم رهبری و تاکید بر لزوم شفافیت و عدم ابهام و نیز استحکام در ادبیات و اصطلاحات حقوقی، وزارت امور اقتصادی و دارایی در مقام تهیه پیش نویس لایحه اصلاح قانون مالیات های مستقیم، ابهام ناشی از تفکیک مزایای شغل از شاغل را برطرف نماید، لذا سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به ارایه متن پیشنهادی در راستای رفع ابهام مورد اشاره اقدام نمود. قانونگذار نیز با توجه به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور، مراتب را به شرح فعلی جزء 5 بند (الف) تبصره (12) «قانون بودجه سال 1401 کل کشور»، تصویب نموده است.

به موجب جزء 5 بند (الف) تبصره 12 «قانون بودجه سال 1401 کل کشور»، سقف معافیت مالیاتی سالانه موضوع ماده 84 «قانون مالیات های مستقیم» و نرخ های مالیات بر درآمد حقوق کارکنان دولتی و غیردولتی اعم از مجموع مندرج در احکام کارگزینی شامل حق شغل، حق شاغل، فوق العاده مدیریت و فوق العاده مستمر و غیرمستمر و سایر پرداختی ها و کارانه به استثنای عیدی پایان سال، در سال 1401 تعیین شده است و وفق مقررات مندرج در جزء فوق الذکر از قانون یاد شده و به موجب بخشنامه شماره 13؍1401؍200 مورخ 28؍2؍1401 سازمان امور مالیاتی کشور مقرر گردید، درآمد حقوق کارکنان دولتی و غیردولتی شامل حق شغل، حق شاغل، فـوق العاده مدیریت و فوق العاده مستمر و غیر مستمر و سایر پرداختی ها و کارانه به استثنای عیدی پایان سال پس از کسر معافیت های مقرر در «قانون مالیات های مستقیم» و سایر قوانین و همچنین موارد عدم شمول مواد 82 و 83 «قانون مالیات های مستقیم» شامل کمک هزینه مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، هزینه مسکن، کمک هزینه ورزش و کمک هزینه تلفن همراه مشمول مالیات می باشند. نامه موضوع شکایت نیز دقیقاً به موجب احکام مندرج در قوانین و مقررات فوق الذکر صادر شده است."

 در اجرای ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 پرونده به هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیات به موجب دادنامه شماره 140109970906010765 مورخ 5؍10؍1401 نامه شماره 10041؍232؍ص مورخ 15؍5؍1401 مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به استثنای پاراگراف ماقبل آخر آن را قابل ابطال تشخیص نداد و به رد شکایت رای صادر کرد. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت.

«رسیدگی به تقاضای ابطال پاراگراف ماقبل آخر نامه فوق الذکر در دستور کار هیات عمومی قرار گرفت.»

  هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 18؍11؍1401 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

رای هیات عمومی

براساس آرای متعدد صادره از هیات عمومی دیوان عدالت اداری از جمله آرای شماره 601 مورخ 9؍12؍1389 و شماره 1185 مورخ 29؍6؍1401 این هیات و همچنین رای شماره 2072 مورخ 22؍9؍1401 که در راستای قانون بودجه سال 1401 کل کشور صادر شده، وجوه پرداختی به حقوق بگیران تحت عناوین مهد کودک، ایاب و ذهاب، غذا، بن کالا و… مشمول معافیت قانونی مربوط به مالیات حقوق بوده و مشمول مالیات مزبور نیست، ولی در پاراگراف ماقبل آخر بخشنامه شماره 10041؍232؍ص مورخ 15؍5؍1401 مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور، بدون توجه به رویه حاکم در هیات عمومی دیوان عدالت اداری، به صورت نامحدود و با قید (…) این قبیل پرداختی ها مشمول مالیات حقوق قرار گرفته‌اند و بر همین اساس پاراگراف مزبور با مواد 82، 83 و 91 قانون مالیات های مستقیم و نیز آرای صدرالذکر هیات عمومی دیوان عدالت اداری مغایرت دارد و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود./

حکمتعلی مظفری

رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری