بسم الله الرحمن الرحیم
شماره دادنامه: 1700-1699
تاریخ دادنامه: 14/11/1399
شماره پرونده: 9804296 – 9803380
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکیان: سازمان بازرسی کل کشور و آقای بهمن زبردست
موضوع شکایت و خواسته: ابطال تصویب نامه شماره 173085/ت56342هـ- 1397/12/22 هیات وزیران و ابطال بخشنامه شماره 14/98/200 -1398/02/31 سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: شاکیان به موجب شکایت نامه و دادخواستی جداگانه، ابطال تصویب نامه شماره 173085/ت56342هـ -22/12/1397 هیات وزیران و ابطال بخشنامه شماره 14/98/200 -31/2/1398 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند.
الف: شکایت سازمان بازرسی کل کشور
« حجت الاسلام و المسلیمن جناب آقای بهرامی
رییس محترم دیوان عدالت اداری
سلام علیکم
احتراماً مصوبه شماره 173085/ت56342هـ-22/12/1397 هیات وزیران در خصوص منظور شدن سرمایه گذاری از محل منابع داخلی شرکت های عمران شهرهای جدید به حساب مالیات های قطعی شده و بخشنامه شماره 14/98/200-31/2/1398 سازمان امور مالیاتی که اجرای مصوبه مذکور را به ادارات امور مالیاتی ابلاغ نمـوده اسـت، از جهـت انطـباق با قـانون در این سـازمان مـورد بررسـی قـرار گرفـته که نتیجه آن به شـرح زیـر جهـت استحضار و اقدام شایسته قانونی اعلام می شود:
1- طبق تبصره ماده (5) قانون ایجاد شهرهای جدید (مصوب 16/10/1380) سرمایه گذاری از محل منابع داخلی شرکت های عمران شهرهای جدید برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیات های قطعی شده این شرکت ها منظور شده بود که با تصویب قانون مالیات های مستقیم (مصوب 27/11/1380) و بر اساس مفاد ماده 273 قانون مذکور؛ کلیه قوانین و مقررات از جمله تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید نیز لغو گردیده است و سازمان امور مالیاتی کشور مراتب را طی بخشنامه شماره 15428/200/ص-2/9/1392 به ادارات امور مالیاتی ابلاغ نموده است.
2- حسب درخواست ابطال بخشنامه فوق الذکر توسط شرکت عمران شهر جدید گلبهار، هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری، به موجب دادنامه 228-30/10/1396 اعلام می نماید: «نظر بر اینکه تبصره ذیل ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب 16/10/1380 بوده و ماده 273 قانون یاد شده موخر بر آن و ناسخ تبصره قانونی است و … لذا بخشنامه مورد شکایت در تبیین حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده، خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده به استناد بند (ب) ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر و اعلام می کند.»
3- هیات وزیران طی مصوبه شماره 173085/ت56342هـ -22/12/1397 مجدداً، قسمت آخر تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید (مصوب 16/10/1380) را جهت اجرا ابلاغ و سازمان امور مالیاتی نیز طی بخشنامه شماره 14/98/200-31/2/1398 اجرای آن را به ادارات امور مالیاتی ابلاغ می نماید. از آن جایی که تبصره مذکور به شرح فوق و در اجرای ماده 273 قانون مالیات های مستقیم نسخ گردیده و این موضوع به تایید هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری نیز رسیده است، مصوبه شماره 173085/ت56342هـ-22/12/1397 هیات وزیران و بخشنامه شماره 14/98/200-31/2/1398 سازمان امور مالیاتی مغایر با قانون و خارج از حدود اختیارات مراجع مذکور می باشد که ابطال آنها در هیات عمومی دیوان عدالت اداری (به صورت فوق‌العاده و خارج از نوبت) مورد درخواست می باشد. مزید امتنان است دستور فرمایید از نتیجه اقدام و تصمیم متخذه این سازمان را مطلع نمایند.
ب: دادخواست آقای بهمن زبردست
ریاست محترم دیوان عدالت اداری
با سلام و احترام، ضمن تقدیم تصویب نامه مذکور، به استحضار می رساند که در آن، به پیشنهاد معاونت حقوقی رییس جمهور و به استناد اصل 134 قانون اساسی مقرر شده: «در اجرای تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید-مصوب 1380- سرمایه گذاری از منابع داخلی شرکت های عمران شهرهای جدید برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیاتهای قطعی شده شرکت منظور خواهد شد.» اما چنان که در رای شماره دادنامه 228-2/11/1396 هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری به درستی ذکر شده، این تبصره، با تصویب ماده 273 قانون اصلاح موادی از قانون مالیاتهای مستقیم نسخ «و از طرفی در قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی 27/11/1380 مصادیق معافیت مالیاتی و هزینه های قابل قبول مشخص گردیده و به شرح ماده 273 قانون موصوف الذکر قوانین مغایر لغو شده است.» پس اصولاً اجرای این تبصره نسخ شده مبنای قانونی ندارد. استناد به اصل 134 قانون اساسی نیز که به نظر می رسد اشاره به اختلاف نظر میان وزارتهای مسکن و شهرسازی و امور اقتصادی و دارایی در این خصوص دارد، به دلیل مغایرت مصوبه با ماده 273 مارالذکر، نمی تواند مستند چنین تصویبی شود. همچنین به نظر می‌رسد که متن مصوبه مغایر اصل 138 قانون اساسی، از جهت مغایرت با ماده 273 پیش گفته و نیز مغایر اصل 51 قانون اساسی است، چرا که وفق ماده 148 قانون مالیاتهای مستقیم، اختیارات هیات وزیران صرفاً در حد تصویب قابل قبول بودن هزینه ها از نظر مالیاتی بوده اما اگر چنین تصویب شود که انجام هزینه‌ای «به حساب مالیاتهای قطعی شده شرکت منظور خواهد شد. این امر در مغایرت با اصل 51 پیش گفته خواهد بود. گرچه تصویب این معافیت از سر مصلحتی بوده، اما از آنجا که هیچ مصلحتی بالاتر از رعایت قانون نیست و هیات وزیران ضمـن وصـول مـالیات قـانونی از این شرکتها، امکـان کمک به آنها جهت ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی را در قالب بودجه های سالیانه داشته، حتی خود نیز از محل وصول مالیات قادر به ساخت چنین فضاهایی است، لذا با اتخاذ ملاک از رای شماره 228-2/11/1396 هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری و با توجه به مغایرت مصوبه مورد اعتراض با ماده 273 قانون مالیاتهای مستقیم و اصول 51، 138 و 134 قانون اساسی، از آن مقام عالی درخواست ابطال مصوبه مذکور را دارم.»
متن مقرره های مورد اعتراض به شرح زیر است:
«- تصویب نامه شماره 173085/ت56342هـ-22/12/1397 هیات هیات وزیرانتصویب نامه در خصوص سرمایه گذاری از محل منابع داخلی شرکت های عمران شهرهای جدید برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی وزارت امور اقتصادی و دارایی-وزارت راه و شهرسازی- وزارت کشور
هیات وزیران در جلسه 19/12/1397 به پیشنهاد شماره 27228/160568-1/12/1397 معاونت حقوقی رییس جمهور و به استناد اصل یکصد و سی و چهارم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد:
در اجرای تبصره ماده (5) قانون ایجاد شهرهای جدید –مصوب 1380-، سرمایه گذاری از محل منابع داخلی شرکتهای عمران شهرهای جدید برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیات های قطعی شده شرکت منظور خواهد شد. اسحاق جهانگیری- معاون اول رییس جمهور»
– بخشنامه شماره 14/98/200-31/2/1398 سازمان امور مالیاتی کشور
ارسال مصوبه شماره 173085/ت56342هـ-22/12/1397 هیات محترم وزیران در خصوص تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید
دستور العمل
14 98 تبصره ماده (5) قانون ایجاد شهرهای جدید س
مخاطبان/ذینفعان امور مالیاتی شهر و استان تهران ادارات کل امور مالیاتی
موضوع مصوبه شماره 173085/ت56342هـ-22/12/1397 هیات وزیران در خصوص تبصره ماده (5) قانون ایجاد شهرهای جدید
به پیوست تصویب نامه شماره 173085/ت56342 هـ مورخ 22/12/1397 هیات وزیران در خصوص تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید که در ویژه نامه شماره 1138 مورخ 26/12/1397 روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران به چاپ رسیده است به شرح زیر ارسال می گردد :
« در اجرای تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب 1380، سرمایه گذاری از محل منابع داخلی شرکت های عمران شهرهای جدید برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیات های قطعی شده شرکت منظور خواهد شد.»
در اجرای مصوبه مذکور سرمایه گذاری از محل منابع داخلی شرکت های عمران شهرهای جدید برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی بر اساس تبصره ذیل ماده 30 آیین نامه داخلی هیات دولت مصوب 8/9/1398 پانزده روز پس از درج در روزنامه رسمی کشور (12/1/1398 به بعد) به حساب مالیات قطعی شده شرکت های موصوف منظور خواهد شد. محمد قاسم پناهی – سرپرست سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 18572/212/د-17/4/1398 توضیح داده است که:
« قانونگذار به موجب ماده (۲۷۳) «قانون اصلاحی مالیات های مستقیم» مصوب ۲۷/۱۱/۱۳۸۰ بیان داشته «تاریخ اجرای این قانون از اول سال 1381 خواهد بود و کلیه اشخاص حقوقی که شروع سال مالی آنها از اول فروردین ماه سال 1380 به بعد باشد نیز از لحاظ ترتیب رسیدگی و نرخ مالیاتی مشمول این قانون خواهند شد. از تاریخ اجرای این قانون کلیه قوانین و مقررات مغایر به استثنای احکام مالیاتی در قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران در دوران برنامه مزبور و نیز ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری-صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب 7/6/1372 و استفساریه مصوب 21/1/1374 قانون اخیرالذکر لغو می گردد. این حکم شامل قوانین و مقررات مغایری که شمول قوانین و مقررات عمومی به آنها مستلزم ذکر نام یا تصریح نام است نیز می باشد» و از طرفی مطابق قسمت اخیر تبصره ماده 5 «قانون ایجاد شهرهای جدید» مصوب 16/10/1380: «… سرمایه گذاری از منابع داخلی شرکت برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیات های قطعی شده شرکت منظور خواهد شد.» از آنجا که منطوق ماده 273 قانون اصلاحی مالیات های مستقیم، مصوب 27/11/1380 ناظر بر لغو کلیه قوانین و مقررات مغایر می باشد. بنابراین با توجه به اینکه «قانون ایجاد شهرهای جدید» مصوب 16/10/1380 می باشد، مغایر ماده 273 فوق الذکر قابل تسری به کلیه مواد قانونی مغایر با آن قانون، از جمله ترجیح مندرج در تبصره ذیل ماده 5 آن قانون درخصوص منظور نمودن سرمایه گذاری از منابع داخلی شرکت شهرهای جدید برای ایجاد فضای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و … به حساب مالیات های قطعی شده شرکت به عنوان پیش پرداخت مالیات های قطعی شده نیز خواهد بود. چرا که ترجیح مقرر در ماده اخیرالذکر در نهایت نوعی معافیت مالیاتی برای شرکت های مذکور محسوب گردیده که با روح و مقررات «قانون اصلاحی مالیات های مستقیم» منافات دارد، با توجه به مراتب فوق مفاد ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید از تاریخ لازم الاجرا شدن قانون مزبور لغایت پایان سال 1380 قابلیت اجرا داشته و پس از آن تاریخ، از آنجا که در مغایرت با مفاد ماده 273 قانون اصلاحی مالیات های مستقیم» مصوب 27/11/1380 می باشد، منسوخ و غیر قابل اجرا تلقی می گردد.
شایان ذکر است در راستای ایجاد وحدت رویه و اجرای صحیح قوانین و مقررات مالیاتی، بخشنامه شماره ۱۵۴۲۸/۲۰۰/ص-۲/۹/۱۳۹۲ مبنی بر لغو تبصره ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید، از طرف این سازمان صادر و ابلاغ شده است. بخشنامه مذکور در دیوان عدالت اداری مورد شکایت واقع شده و هیات عمومی دیوان عدالت اداری به موجب رای صادره طی دادنامه شماره ۲۲۸-۳۰/۱۰/۱۳۹۶، با توجه به اینکه تبصره ذیل ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب ۱۶/۱۰/۱۳۸۰ بوده و ماده (۲۷۳) قانون یاد شده موخر بر آن و ناسخ تبصره قانونی مذکور است، ضمن اعلام نسخ تبصره یاد شده، بخشنامه مورد شکایت را در جهت تبیین حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن تشخیص داده و آن را خلاف قانون و خارج از اختیار ندانسته است. مصوبه شماره ۱۷۳۰۸۵/ت۵۶۳۴۲-22/12/1397 هیات وزیران به پیشنهاد شماره ۱۶۰۵۶۸/۳۷۲۳۸-۱/۱۲/۱۳۹۷ معاونت حقوقی رییس جمهور و به استناد اصل (۱۳۴) قانون اساسی و در اجرای تبصره ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب ۱۳۸۰ تصویب شده است. با عنایت به تبصره ماده (۳۰) آیین نامه داخلی هیات دولت « مصوباتی که علاوه بر دستگاه های اجرایی و کارکنان آنان برای سایر مردم حق و تکلیف ایجاد می نماید، ۱۵ روز پس از انتشار در روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران لازم الاجرا است. مگر آن که در خود مصوبه زمان یا کیفیت خاصی برای اجرای آن پیش بینی شده باشد.» بخشنامه مورد شکایت در راستای ابلاغ مصوبه هیات وزیران صـادر شده است و پاراگراف سوم بخشنامه مورد شکایت تنها در تبیین تبصره مذکور بوده فلذا خلاف قوانین و مقررات نمی باشد.
در پاسخ به شکایت مذکور معاون امور حقوقی دولت به موجب لایحه شماره 55362/42707-20/5/1399 توضیح داده است که:
« استدلال اصلی شکایت این است که ماده 273 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27/11/1380 موخر از ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب 16/10/1380 تصویب شده و کلیه قوانین مغایر را لغو کرده است و نظر به اینکه بر همین مبنا رای شماره 228-2/11/1396 هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان نیز صادر شده است، در نتیجه مصوبه مورد شکایت که در اجرای ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید صادر شده است را مغایر قانون تلقی و درخواست ابطال آن را نموده اند.
در دفاع از مصوبه دولت توجه به نکات زیر ضروری است:
1- با توجه به اینکه در قسمت اخیر تبصره ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب 16/10/1380 مقرر شده است: «سرمایه گذاری از منابع داخلی شرکت برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیاتهای قطعی شده شرکت منظور خواهد شد.» و مطابق ماده 273 قانون مالیات های مستقیم صرفاً قوانین مغایر لغو شده است، در نتیجه با لحاظ اینکه در قانون مالیات های مستقیم حکمی مغایر برای نحوه حساب سرمایه گذاری در شهرهای جدید وضع نشده است، بنابراین حکم ماده 5 قانون ایجاد شهرهای جدید همچنان به قوت خود باقی است.
2- نظر به ضرورت ایجاد مراکز آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی از جمله مدارس و مساجد برای شهرهای جدید، قانونگذار نحوه سرمایه گذاری برای احداث این فضاها را پیش بینی نموده است. بدیهی است ایجاد شهر بدون داشتن فضاهای یاد شده مشکلات فراوان برای ساکنین آن شهر ایجاد می نماید و از جهت منطقی قانونگذار در فاصله زمانی حدود یک ماه از تصویب قانون ایجاد شهرهاهای جدید در تاریخ 16/10/1380 با وضع ماده 273 قانون مالیاتهای مستقیم مورخ 27/11/1380در مقام حذف ساز و کار تامین این نیاز مهم در شهرهای جدید نبوده است.
3- قانون تنقیح قوانین مالیاتی مصوب ۱۳۹۶ (بعد از (۱۶) سال از زمان تصویب ماده (۲۷۳) قانون مالیاتهای مستقیم و ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید) در مقام احصاء قوانین معتبر و منسوخ مالیاتی بوده است و به صراحت در ماده واحده فهرست قوانین منسوخ اعم از ضمنی و صریح را معین نموده است و ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید را از موارد منسوخ تعیین نکرده و این خود به طور روشن تاکیدی بر اعتبار ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید دارد.
4- در موارد مشابه مانند تبصره (۳) ماده واحده قانون احداث پروژه های بخش راه و ترابری از طریق مشارکت بانکها و سایر منابع ملی و پولی کشور مصوب ۸/۲۴/۱۳۶۶ نیز هزینه های موضوع تبصره به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی تلقی شده است، با لحاظ اینکه قانونگذار در ماده (۱۴۸) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 3/12/1366 موارد به هزینه گرفتن در آمدها را تعیین و در عین حال مطابق ماده (۱۴۷) قانون مالیاتهای مستقیم سایر هزینه ها به موجب حکم قانون را به عنوان هزینه های قابل قبول تلقی نموده است، بر همین مبنا در قانون تنقیح قوانین مالیاتی نام قانون احداث پروژه های عمرانی … نیز جزء موارد منسوخه صریح و ضمنی ذکر نشده است.
ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم مقرر می دارد: «ماده 147- هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می گردد عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصابهای مقرر باشد. در مواردیکه هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصابهای مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیات وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.»
5- ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید مغایرتی با اصل پنجاه و یکم (۵۱) قانون اساسی به نحوی که در دادخواست شماره پرونده 9809980905802586 ذکر شده، ندارد. توضیح آن که اولاً ماده (۵) ناظر به معافیت مالیاتی نیست و ثانیاً حتی اگر هم بر فرض محال، ناظر به معافیت مالیات باشد با تصویب قانونگذار در زمره مصادیق حکم اخیر اصل پنجاه و یکم (۵۱) قرار می گیرد و مغایرتی متصور نیست. توجه به این نکته ضروری است که بنا بر اصل پنجاه و یکم (۵۱) قانون اساسی نیز معافیت های مقرر در قانون مالیاتهای مستقیم سال ۱۳۴۵ لغو نگردیده است. علاوه بر اینکه مطابق قانون دیوان عدالت اداری امکان صدور رای جدید توسط دیوان عدالت اداری به خصوص با توجه به مواردی که نوعاً ذکر شده از جمله قانون تنقیح قوانین مالیاتی وجود دارد.
۶- در رای صادره از سوی هیات تخصصی دیوان عدالت اداری قانون تنقیح قوانین مالیاتی مورد توجه قرار نگرفته است و منافات نداشتن حکم ماده (۵) قانون ایجاد شهرهای جدید با قسمت اخیر ماده (۱۴۷) قانون یاد شده، هزینه‌های موضوع این ماده جزء هزینه های قابل قبول تلقی می گردد اشاره ای نگردیده است. »
هیات عمومی دیـوان عدالت اداری در تاریخ 14/11/1399 با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.
رای هیات عمومی
هر چند به موجب قسمت اخیر تبصره ماده ۵ قانون ایجاد شهرهای جدید مصوب 16/10/1380: «سرمایه‌گذاری از منابع داخلی شرکت برای ایجاد فضاهای آموزشی، خدماتی، فرهنگی و مذهبی به حساب مالیات های قطعی شده شرکت منظور خواهد شد»، ولی برمبنای ماده ۲۷۳ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۲۷/11/1380 مجلس شورای اسلامی مقرر شده: «از تاریخ اجرای این قانون کلّیه قوانین و مقررات مغایر به استثنای احکام مـالیاتی مقرر در قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران در دوران برنامه مزبور و نیز ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری – صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۷/6/1372 و استفساریه مصوب 21/1/1374 قانون اخیرالذکر لغو می‌گردد»، لذا با توجه به عدم پیش بینی معافیت مقرر در قسمت اخیر تبصره ماده ۵ قانون ایجاد شهرهای جدید در قانون مالیات های مستقیم، حکم مقرر در تبصره مذکور با وضع ماده ۲۷۳ قانون مالیات های مستقیم نسخ شده و این امر در بخشنامه شماره 15428/20/ص-۲/9/1392 سازمان امور مالیاتی کشور و دادنامه شماره ۲۲۸-۲/11/1396 هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری نیز مورد تایید قرار گرفته است. بنا بر مراتب مصوبه شماره 173085/ت56342هـ- 22/12/1397 هیات وزیران و بخشنامه شماره 14/98/200 -31/2/1398 سازمان امور مالیاتی کشور که متضمن تایید مجدد معافیت مقرر در قسمت اخیر تبصره ماده ۵ قانون ایجاد شهرهای جدید است، خلاف قانون و خارج از اختیار وضع شده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود.
مرتضی علی اشراقی – هیات عمومی دیوان عدالت اداری – معاون قضایی دیوان عدالت اداری
