شماره دادنامه: 3333
تاریخ دادنامه: 29/11/1398
شماره پرونده: 9701902
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکیان: آقای میکاییل دهقانی و آقای محمدرضا خانی ندوشن
موضوع شکایت و خواسته: ابطال تبصره ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه
گردش کار: شاکیان به موجب دادخواستی ابطال تبصره ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته توضیح داده اند که: "شاکیان به موجب دادخواستی تقاضای ابطال تبصره ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه را مطرح کرده و در تبیین خواسته خود اعلام داشته اند که براساس تبصره فوق مقرر شده است که اعطای گواهی موضوع ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه به موسسات و انجمنهای خیریه منوط به این است که در اساسنامه موسسات و انجمنهای فوق پیش بینی شده باشد که در صورت انحلال آنها، اموال و دارایی آنها با اجازه نماینده ولی فقیه صرف امور خیریه گردد. این در حالی است که در هیچ یک از قوانین و مقررات چنین شرطی تعیین نشده و منوط نمودن صدور گواهی موضوع ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون یاد شده به تحقق این شرط از شیون مقنن می باشد. لذا با توجه به عدم رعایت ضوابط قانونی در جریان تصویب مقرره مورد شکایت، تقاضای ابطال آن از تاریخ تصویب مطرح می‌گردد.»
متن مقرره مورد اعتراض به قرار زیر است: «ماده 6- اداره امور موسسات و انجمنهای خیریه ای که از طرف دولت و یا سایر مراجع ذی صلاح به عهده سازمان یا واحدهای تابعه گذاشته شده یا می شود، طبق اساسنامه های مصوب هر یک خواهد بود و در مورد سایر موسسات خیریه با توجه به قانون مالیاتهای مستقیم چنانچه موسسات مذکور جهت مفاصا حساب مالیاتی یا به هر جهت دیگری که احتیاج به گواهی داشته باشند مراجعه نمایند، ادارات حج و اوقاف و امور خیریه می توانند نحوه عملکرد این گونه موسسات را بررسی نموده و در صورت تایید گواهی صادر نمایند.
تبصره- گواهی فوق به موسسات خیریه ای داده خواهد شد که در اساسنامه آنها پیش بینی شده باشد در صورت انحلال موسسه اموال و دارایی آن با اجازه نماینده ولی فقیه صرف امور خیریه گردد.»
در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت به موجب لایحه شماره 110676/37155-3/9/1398 توضیح داده است که:«در خصوص نحوه برخورداری موسسات و بنیادهای خیریه از معافیتهای مالیاتی، قوانین متعددی وجود دارد که توجه به آنها برای تشخیص مغایرت یا عدم مغایرت مقررات مربوط با قوانین ضروری است. به صراحت حکم مقرر در ماده 6 آیین نامه مورد شکایت به شرح فوق، صدور مفاصا حساب مالیاتی موسسات خیریه با توجه به قوانین مالیاتی صورت می گیرد. مطابق بندهای (ط) و (ح) ماده 139 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366 و اصلاحات بعدی آن مقرر شده است:
بند ط: « کمکها و هدایای دریافتی نقدی و غیرنقدی موسسات خیریه و عام المنفعه که به ثبت رسیده اند، مشروط بر آن که به موجب اساسنامه آنها صرف امور مذکور در بند (ح) این ماده شود و سازمان امور مالیاتی کشور بر درآمد و هزینه آنها نظارت کند، از پرداخت مالیات معاف است.»
بند ح: «آن قسمت از درآمـد موقـوفات عـام که طبق موازین شرعی به مصرف امـوری از قبیل تبلیغات اسلامی، تحقیقات فرهنگی، علمی، دینی، فنی، اختراعات، اکتشافات، تعلیم و تربیت، بهداشت و درمان، بنا و تعمیر و نگهداری مساجد و مصلی ها و حوزه های علمیه و مدارس علوم اسلامی و مدارس و دانشگاه های دولتی، مراسم تعزیه و اطعام، تعمیر آثار باستانی، امور عمرانی و آبادانی، هزینه یا وام تحصیلی دانش آموزان و دانشجویان، کمک به مستضعفان و آسیب دیدگان حوادث ناشی از سیل، زلزله، آتش سوزی، جنگ و حوادث غیر مترقبه دیگر برسد، مشروط بر اینکه درآمد و هزینه های مزبور به تایید سازمان اوقاف و امور خیریه رسیده باشد و همچنین ساخت، تعمیر و نگهداری مراکز نگهداری کودکان و نوجوانان بی سرپرست و بد سرپرست در گروه های سنی و جنسی مختلف، مراکز نگهداری و مراقبت سالمندان، کارگاه های حرفه آموزی و اشتغال و مصدومان ضایعه نخاعی، معلولان جسمی و حرکتی، زنان سرپرست خانوار و دختران خودسرپرست، مراکز آموزش توانبخشی و حرفه آموزی معلولان ذهنی و کودکان نابینا، کم بینا، کم شنوا و ناشنوا و سایر مراکز و اماکنی که بتوانند در خدمت مددجویان سازمانهای حمایتی بهزیستی کشور قرار گیرند از پرداخت مالیات معاف است.»
در اجرای احکام یاد شده بند (د) ماده 6 آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 3 ماده 139 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1381 با اصلاحات بعدی آن و همچنین ماده 7 آن چنین مقرر می دارد: « ماده 6- موسسات خیریه و عام المنفعه در صورتی می توانند از معافیت مالیاتی موضوع این بند استفاده نمایند که واجد شرایط زیر باشند:
د- اساسنامه موسسه صریحاً حاکی از این باشد که موسسان یا صاحبان سرمایه حق هیچ گونه برداشت و یا تخصیصی از محل کمکها و هدایای دریافتی نقدی و غیر نقدی را ندارند و بعد از انحلال، دارایی موسسه به سازمان بهزیستی کشور یا یکی از موسسات دولتی یا موسسات خیریه و عام المنفعه دیگر واگذار گردد.
ماده 7- نظارت بر درآمد و هزینه موسسات خیریه و عام المنفعه موضوع بند (ط) ماده 139 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم، ولو اینکه دارای مال موقوفه باشند به ترتیب زیر اعمال خواهد شد.
الف- مرجع نظارت بر درآمد و هزینه موسسات خیریه و عام المنفعه، سازمان امور مالیاتی کشور است که می تواند این اختیار را به ادارات امور مالیاتی ذی ربط و در موارد یاد شده در بند 3 ماده 1 قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه – مصوب 1363- به سازمان مزبور تفویض نماید …»
بنا به مراتب فوق، احکام مقرر در قانون مالیاتهای مستقیم و آیین نامه های مربوط به صراحت شرط برخورداری از معافیت مالیاتی موسسات خیریه و نیز صرف درآمدها در امور خیریه توسط این موسسات را منوط به تایید سازمان امور مالیاتی می داند. بر این مبنا طبق تبصره ماده 9 قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه مصوب 1363 مقرر شده است: « در کلیه موارد مذکور در این ماده سازمان حج و اواقاف و امور خیریه، موقوفات عام، بقاع متبرکه، اماکن مذهبی اسلامی، مدارس علوم دینی و موسسات و بنیادهای خیریه از پرداخت مخارج و هزینه های دادرسی، ثبتی و اجرایی معاف می باشند.» و هیات وزیران نیز در تبصره 3 ماده 10 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه بیان نموده است: « تبصره3: سازمان، موقوفات عام و اماکن مذهبی اسلامی، مدارس علوم دینی و موسسات و بنیادهای خیریه به موجب تبصره ذیل ماده 9 قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه از پرداخت مخارج و هزینه های دادرسی و همچنین از پرداخت حق الثبت و بقایای ثبتی و هزینه های اجرایی معاف می باشند.» هر چند بر اساس قانون و مقرره یاد شده موسسات و بنیادهای خیریه به صراحت از معافیتهای هزینه دادرسی، ثبتی و اجرایی بهره مند شده اند، لیکن بدیهی است که نحوه مصرف کمکهای اعطایی از سوی خیرین و همسویی با اهداف آنان، نیاز به ساز و کار نظارتی دارد که این مهم در زمان برخورداری از معافیتهای مالیاتی قابل اعمال است. در واقع به جهت ارتباط این موضوع با قوانین و مقررات حوزه مالیات، صرف احکام قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه ملاک عمل نبوده و لازم است قوانین و مقررات مالیاتی نیز مورد بررسی قرار گیرد. به عبارتی دیگر به موجب ماده 139 قانون مالیاتهای مستقیم، قانونگذار نیز شرط برخورداری کمکها و هدایای دریافتی نقدی و غیر نقدی موسسات خیریه و عام المنفعه و درآمدها و عایدیهای حاصل از کمکها و هدایای دریافتی نقدی و غیر نقدی آنها از معافیت مالیاتی را به نحوه هزینه کرد و صرف در امور مندرج در بند (ح) این ماده عنوان داشته و نظارت بر صرف کمکها در امور خیریه و اهداف و نیات خیرین، راهکاری برای جلوگیری از سوء استفاده احتمالی موسسین خیریه ها در نظر گرفته شده است. با حکم قانونگذار، این مهم در تبصره ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه همسو با بند (د) ماده 6 آیین نامه اجرایی موضوع تبصره 3 ماده 139 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم نیز تنظیم شده است. نظر به مراتب فوق و با عنایت به اینکه تصویب آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه در راستای صلاحیتها و اختیارات تعیین شده از سوی قانونگذار در ماده 17 قانون یاد شده صورت گرفته و از سوی دیگر به لحاظ ضرورت همسویی و هماهنگی نظام حقوقی کشور، مقررات مندرج در آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه نه تنها با احکام مقرر در قانون مالیاتهای مستقیم و مقررات مربوط، مغایرتی ندارد بلکه همسو با قانون اخیرالذکر وضع گردیده است، لذا اتخاذ تصمیم شایسته دایر بر رد شکایت مطروحه مورد تقاضاست. ضمن آن که خواهشمند است برای ارایه توضیحات تکمیلی در هنگام طرح موضوع در هیات تخصصی یا هیات عمومی دیوان عدالت اداری از نماینده این معاونت دعوت به عمل آورند.»
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 29/11/1398 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.
رای هیات عمومی
به موجب ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه: «اداره امور موسسات و انجمنهای خیریه ای که از طرف دولت و یا سایر مراجع ذی صلاح به عهده سازمان یا واحدهای تابعه گذاشته شده یا می شود، طبق اساسنامه های مصوب هر یک خواهد بود و در مورد سایر موسسات خیریه با توجه به قانون مالیاتهای مستقیم چنانچه موسسات مذکور جهت مفاصا حساب مالیاتی یا به هر جهت دیگری که احتیاج به گواهی داشته باشند مراجعه نمایند، ادارات حج و اوقاف و امور خیریه می توانند نحوه عملکرد این گونه موسسات را بررسی نموده و در صورت تایید گواهی صادر نمایند» و برمبنای تبصره این ماده نیز مقرر شده است که: «گواهی فوق به موسسات خیریه ای داده خواهد شد که در اساسنامه آنها پیش بینی شده باشد در صورت انحلال موسسه اموال و دارایی آن با اجازه نماینده ولی فقیه صرف امور خیریه گردد.» نظر به اینکه در قوانین و مقررات مربوطه و از جمله در ماده 139 قانون مالیاتهای مستقیم، در رابطه با صدور گواهی مفاصا حساب و یا سایر گواهیهای مالیاتی برای موسسات و انجمنهای خیریه، شرطی در خصوص وضعیت آنها در دوره پس از انحلال تعیین نشده و قاعده گذاری در این رابطه از شیون اختصاصی مقنّن است و خارج از صلاحیت هیات وزیران می باشد، بنابراین تبصره ماده 6 آیین نامه اجرایی قانون تشکیلات و اختیارات سازمان اوقاف و امور خیریه، خارج از اختیارات هیات وزیران وضع شده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می شود.
محمدکاظم بهرامی-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
