بسم الله الرحمن الرحیم
کلاسه پرونده: 703/88
شاکی: عبدالرزاق جامی فروشانی
موضوع: عدم ابطال بخشنامه شماره 21827/201/104/ص- 6/8/1388 مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان
تاریخ رای: دوشنبه 13 شهریور 1391
شماره دادنامه: 319
گردش کار: آقای عبدالرزاق جامی فروشانی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره 21827/201/104/ص- 1388/8/6 مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " با توجه به این که آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم الاجرا، به موجب قانون الحاق یک ماده به عنوان ماده (247) به قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحات بعدی آن قابل اعتراض و رسیدگی در هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر قرار گرفته است، حکم این ماده شامل آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی موضوع بند یک ماده 187، متن ماده 216 و بندهای 2 و 1 این ماده، ماده 243، تبصره یک ماده 244 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 و اصلاحات بعدی آن و ماده 32 آیین نامه اجرایی قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری و وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا، ارایه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی می شود که قبل از تصویب ماده واحده مصوب 1388/2/20 قطعی و لازم الاجرا بوده است. قطعی و غیر قابل تجدیدنظر بودن ماده 243 هم به موجب قانون موخر مذکور نسخ ضمنی شده است. مدیر کل امور مالیاتی استان اصفهان به موجب بخشنامه شماره 21827/201/104/ص – 1388/8/6 با استناد به بند ب بخشنامه شماره 256160/7655/4/30 – 1369/6/14 رای هیات حل اختلاف مالیاتی مربوط به قانون موسوم به تجمیع عوارض را قابل رسیدگی در هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر ندانسته است. چون بخشنامه مورد استناد نامبرده در شرایط خاص حاکم بر ماده 247 سابق قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 صادر شده است که به جای آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی، رای هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی را در موارد مذکور در ذیل این ماده قابل اعتراض و رسیدگی در هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر می دانست، با نسخ ماده 247 سابق و جایگزینی ماده واحده مصوب 1388/2/20 به عنوان ماده 247 الحاقی، تاریخ مصرف بخشنامه شماره 256160/7655/4/30- 1369/6/14 گذشته است و قابل استناد نمی باشد. نظر به این که بخشنامه مورد شکایت مغایر با ماده 247 الحاقی می باشد و موجب تضییع حقوق مودیان مالیاتی موضوع قانون موسوم به تجمیع عوارض شده است و خارج از اختیارات مقام تصویب کننده می باشد، بدین وسیله اطلاع رسانی می شود تا حسب ماده 40 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1385 موضوع در هیات عمومی دیوان مطرح و ابطال آن مورد درخواست قرار گیرد. " متن بخشنامه مورد اعتراض به قرار زیر است: " در اجرای قانون الحاق یک ماده به عنوان ماده 247 به قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصطلاحات بعدی آن که به عنوان ماده واحده در تاریخ 1388/2/20 مورد تصویب مجلس شورای اسلامی قرار گرفته است متذکر می گردد. همان طوری که طی بند ب بخشنامه شماره 256160/7655/4/30- 1369/6/14 اعلام شده است رای هیات حل اختلاف مالیاتی مربوط به رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی به شرح متن ماده 216 و همچنین شکایات اجرایی طبق نص تبصره 2 آن قطعی و لازم اجراست و پرونده امر قابل رسیدگی مجدد در هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر نمی باشد لذا با توجه به ماده 32 آیین نامه اجرایی قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری و وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا ارایه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی به شماره 67452/ت28328هـ – 1381/12/28 که مرجع رسیدگی به شکایات مودیان قانون مذکور را هیات حل اختلاف مالیاتی برابر مقررات ماده 216 و تبصره 2 آن ذکر نموده است. آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی مربوط به قانون موسوم به تجمیع عوارض قابل رسیدگی مجدد در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر موضوع ماده واحده الحاقی 247 فوق الذکر نمی باشد. " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 5335/212/ص- 1389/2/29توضیح داده است که: " 1- به موجب مقررات مواد 251 و 244 و 170 قانون مالیاتهای مستقیم مرجع رسیدگی به هر گونه اختلاف که در تشخیص مالیاتهای موضوع این قانون بین اداره امور مالیاتی و مودی ایجاد شود هیات حل اختلاف مالیاتی می باشد مگر این که به موجب مقررات سایر مواد این قانون مرجع رسیدگی دیگری تعیین شده باشد، همچنین مودی یا اداره امور مالیاتی می توانند ظرف یک ماه از تاریخ ابلاغ رای قطعی هیات حل اختلاف مالیاتی به استناد عدم رعایت قوانین موضوعه یا نقص رسیدگی با اعلام دلایل کافی به شورای عالی مالیاتی شکایت و نقض رای و تجدید رسیدگی را درخواست کنند. به طوری که ملاحظه می شود از لحاظ مقررات قانون یاد شده کلیه اختلافات ناشی از رسیدگی مالیاتی صرفاً در هیاتهای حل اختلاف مورد رسیدگی و حل و فصل خواهد شد. 2- به موجب مقررات قانون موسوم به تجمیع عوارض مصوب 1381/10/22 مجلس شورای اسلامی و آیین نامه اجرایی آن مصوب هیات وزیران تولید کنندگان کالا و ارایه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی میبایستی مبالغی را به عنوان مالیات و عوارض از خریداران کالا و دریافت کنندگان خدمات اخذ و ظرف مهلت مقرر به حسابهای مربوط واریز نمایند. در مقررات ماده 32 آیین نامه اجرایی یاد شده آمده است مرجع رسیدگی به شکایت مودیان ناشی از اقدامات اجرایی در وصول مالیات و عوارض موضوع مواد 4 و 3 قانون هیات حل اختلاف مالیاتی می باشد که برابر مقررات ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366/12/3 و اصلاحات بعدی و تبصره 2 آن به شکایت مزبور رسیدگی و رای مقتضی صادر خواهد نمود، رای صادر شده قطعی و لازم الاجرا می باشد. بنابراین با توجه به این که شکایاتی که در این هیات مطرح می گردد مطابق نص صریح قانون ناشی از عملیات اجرایی و یا شکایت اجرایی از این جهت می باشد که مطالبه مالیات قانونی نیست رایی که از هیات مذکور در این باره صادر می شود قطعی و لازم الاجراست. همچنین نظر به این که بخشنامه معترض عنه با تمسک به بخشنامه شماره 256160/7655/4/30- 1369/6/14 معاون درآمد مالیاتی وقت وزارت متبوع که به تایید هیات عمومی شورای عالی مالیاتی نیز رسیده صادر شده و در بند ب ردیف 1 بخشنامه اخیرالذکر چنین مقرر شده است « چنانچه رای هیات حل اختلاف مالیاتی مربوط به رسیدگی به شکایت ناشی از اقدامات اجرایی به شرح متن ماده 216 و همچنین شکایات اجرایی طبق تبصره 2 آن بوده باشد رای صادره قطعی و لازم الاجراست و پرونده امر قابل رسیدگی مجدد در هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر موضوع ماده 247 قانون مورد نظر نمی باشد اما حسب ماده 251 از این آراء می توان ظرف فرجه مقرر به شورای عالی مالیاتی شکایت نمود» و از سویی مقررات ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366 بدون هیچ گونه تغییری عیناً در اصلاحیه مصوب 1380/11/27 مجلس شورای اسلامی آورده شده و همچنین نیز تا کنون هیچ گونه دادنامه یا بخشنامه ای در نقض یا لغو بخشنامه اخیرالذکر معاون مالیاتی وقت اصدار نگردیده کما کان قابل استناد خواهد بود و آراء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی مربوط به قانون موسوم به تجمیع عوارض قابل رسیدگی مجدد در هیاتهای حل اختلاف تجدیدنظر نخواهد بود. لذا به نظر می رسد شاکی مقررات ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم که نحوه اقدام موضوع ماده 32 آیین نامه اجرایی قانون موسوم به تجمیع عوارض بر اساس حکم ماده قانونی یاد شده خواهد بود را با سایر مقررات موضوعه قانون مالیاتهای مستقیم خلط موضوع کرده است. علی هذا با تاکید و تایید بر این که مفاد بخشنامه معترض عنه دقیقاً به پیروی از مفاد بخشنامه صادر شده از سوی معاون وقت درآمدهای مالیاتی صادر شده و متضمن هیچ گونه مغایرتی با حکم ماده 247 الحاقی به قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1388/2/20 مجلس شورای اسلامی نبوده و در حدود اختیارات مقام صادر کننده می باشد رسیدگی و رد شکایت مورد استدعاست. " هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد. پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء به شرح آینده به صدور رای مبادرت میکند.
رای هیات عمومی
به موجب ماده 170 و تبصره یک ماده 187 و تبصره ذیل ماده 239 و مواد 244 و 243 قانون مالیاتهای مستقیم، رسیدگی به هر گونه اختلاف در تشخیص مالیات و میزان آن و درخواست استرداد از سوی مودی مالیاتی در صلاحیت هیاتهای حل اختلاف مالیاتی ذکر شده و مشمول ماده 247 قانون یاد شده است. در صورتی که مطابق قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری و وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا، ارایه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی مصوب 1381/10/22 و ماده 32 آیین نامه اجرایی آن، مرجع رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به وصول مالیات و عوارض هیات حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم است و آراء صادر شده از هیات مذکور نیز قطعی و لازم الاجراست و قابل رسیدگی مجدد در هیات تجدیدنظر حل اختلاف مالیاتی نیست. بنابراین برای تسری ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی مجوز قانونی وجود ندارد. از این روی بخشنامه معترضٌ به در جهت تبیین حکم مقنن است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات تشخیص نمی شود و قابل ابطال نیست.
رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری- محمدجعفر منتظری
