شماره دادنامه: 348
تاریخ: 28 تیر 1388
کلاسه پرونده: 87/507
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: شرکت لبنیات کالبر
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 5984/3502/201 مورخ 6/4/1384 سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم و اصلاحی سال 7/2/1371 و 27/11/1380 درآمدهای مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیتهای تولیدی را که از اول سال 1381 به بعد از طرف وزارت صنایع و معادن و جهاد کشاورزی بر حسب مورد برای آنها پروانه بهرهبرداری صادر گردیده است از تاریخ شروع بهرهبرداری به میزان 80درصد به مدت 4 سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان 100درصد و به مدت 2 سال از پرداخت مالیات موضوع ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم معاف نموده است و در ماده مرقوم کلمات تولید و پروانه بهرهبرداری به طور مطلق و عام بکار رفته و سخنی از تولید اولیه و ثانویه و پروانه دایم یا موقت یا اصلاحی و تکمیلی به میان نیامده است. رای 81/76 مورخ 25/5/1375 هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز ملاک برخورداری از معافیت موضوع ماده 132 مرقوم را فقط صدور کارت شناسایی و پروانه بهرهبرداری از مراجع ذیصلاح میداند و هیچ گونه قید و شرط دیگری ندارد. بخشنامههای شماره 1854/4/5/73 مورخ 16/3/1380 و شماره 14009 مورخ 24/4/1380 وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان امور مالیاتی نیز مقرر نموده است که ارزش کارت شناسایی همانند ارزش پروانه بهرهبرداری و در حکم پروانه بهرهبرداری بوده و باید معافیت ماده 132 فوق الاشعار درباره آن اعمال گردد. در بخشنامههای یاد شده نیز قید و شرطی نظیر تولید ثانویه و یا پروانه موقت و تکمیلی و اصلاحی پیشبینی نشده است، متاسفانه سازمان امور مالیاتی اقدام به صدور بخشنامهای به شماره 5984/3502/201 مورخ 6/4/1384 نموده است که مخالف نص صریح قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی مرجع صادر کننده میباشد و بخشنامه مذکور مخالف نص صریح ماده 132 قانون یاد شده میباشد، زیرا در بخشنامه یاد شده مقرر گردیده است، «… صرف دریافت پروانه بهرهبرداری مکمل، موقت، اصلاحی ویـا حاشیه نویسی پروانـه بهرهبرداری اخذ شده قبلی و اضافه نمودن تجهیزاتی به خط تولید موجود
خیابان بهشت (ضلع جنوبی پارک شهر) دیوان عدالت اداری تلفن 8-55609031
به منظور افزایش ظرفیت تولید محصول قبلی یا تولید محصول جدید و تلقی اینکه تغییرات به عنوان واحد جدید تولیدی و معدنی برای برخورداری از معافیت موضوع 132 قانون مزبور فاقد محمل قانونی خواهد بود…» و بدین ترتیب اگر یک واحد تولیدی در محوطه خارج از کارخانه و واحد تولیدی قبلی با رعایت ماده 132 و اخذ پروانه بهرهبرداری اقدام به تولید کرده باشد از معافیت مالیاتی ماده 132 برخوردار میباشد ولی چنانچه در محوطه واحد تولیدی قبلی اقدام به توسعه و یا احداث واحد جدیدی نماید ولو آنکه پروانه بهرهبرداری و کارت شناسایی از مراجع ذیربط نیز تحصیل کرده باشد. نمیتواند از معافیت مالیاتی برخوردار شود و بدین ترتیب بخشنامه یاد شده خلاف صراحت ماده 132 فوق الاشعار بوده و قابل ابطال است. از طرفی قانونگذار شرایط استفاده از معافیت مالیاتی ماده 132 یاد شده را صراحتاً بیان نموده است که قیود و شروطی که موجبات محرومیت از معافیت مالیاتی را فراهم میآورد نیاز به قانون و قانونگذاری دارد و به عبارت دیگر چنانچه مواردی که در بخشنامه یاد شده آمد است، مانع استفاده از معافیت مالیاتی بود در قانون پیشبینی میشد. بنابه مراتب مذکور تقاضای ابطال بخشنامه یاد شده را در قسمت مورد شکایت دارد. مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 112756/212 مورخ 2/11/1387 ضمن ارسال تصویر نامه شماره 15237/201 مورخ 14/10/1387 شورای عالی مالیاتی و نامه شماره 33916/211 مورخ 15/4/1387 دفتر فنی مالیاتی اعلام نموده است، 1- شاکی به شرح دادخواست تسلیمی در اثبات ادعای خود به رای شماره 81/76 مورخ 20/5/1375 هیات عمومی دیوان استناد نموده است در حالی که رای موصوف دلالت بر ابطال بخشنامههای شماره 50158/3558/5/30 مورخ 23/9/1373 و 33962/8595/4/30 مورخ 1/8/1374 معاونت وقت درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی دارد و مبین این موضوع است که برخورداری واحدهای تولیدی از معافیت موضوع ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 7/2/1371 که علاوه بر شرایط مندرج در اصلاحیه قانون مذکور مقید به عدم شروع بهرهبرداری قبل از تصویب اصلاحیه قانونی مزبور (7/12/1371) شده بود. لذا مرتبط نمودن این امر با پروانه بهرهبرداری موقت و مکمل و اصلاحی بیش از اختلاط غلط موضوع، امر دیگری مستفاد نمیگردد. 2- نـامه شماره 1854-4-5-73 مـورخ 16/3/1380 مدیرکل دفتر امور اقتصادی وزارت
خیابان بهشت (ضلع جنوبی پارک شهر) دیوان عدالت اداری تلفن 8-55609031
صنایع و معادن عنوان دفتر فنی مالیاتی و بخشنامه شماره 14009 مورخ 24/4/1380 وزیر وقت امور اقتصادی و دارایی مورد استناد شاکی، در خصوص استفاده از معافیت مالیاتی موضوع تبصره 4 ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 7/2/1371 برای واحدهایی است که از طرف وزارت صنایع و معادن برای آنها به جای پروانه بهرهبرداری کارت شناسایی با ارزش پروانه بهرهبرداری براساس مصوبه مورخ 30/6/1364 شورای عالی صنایع صادر شده است و ارتباطی با موضوع شکایت شاکی ندارد. تبصره 4 ماده 132 سابق مقرر داشته «20 درصد درآمد مشمول مالیات ابرازی حاصل از فعالیتهای تولیدی و معدنی، طراحی و مهندسی و طراحی مونتاژ که از طرف وزارتخانههای فوق بر آنها پروانه بهرهبرداری صادر شده یا میشود ازمالیات معاف میباشد». 3- نظریههای قبلی اعلام شده از سوی دفتر فنی مالیاتی به شماره 2421ـ5/30 مورخ 20/4/1380 و شورای عالی مالیاتی به شماره 11400/4/30 مورخ 30/11/1378 و همچنین سازمان امور مالیاتی کشور به شماره 7387/2255/211 مورخ 17/9/1382 در خصوص پروانه بهرهبرداری نیز، جملگی بر این پایه استوار بوده که پروانه بهرهبرداری موقت حایز شرایط صدور و اعتبار پروانه بهرهبرداری اصیل و دایمی برای واحد تولیدی نبوده و ملاک استفاده از معافیت مالیاتی موضوع ماده 132 قانون نمیباشد. 4- به استناد بند 2 ضوابط اجرایی موضوع تبصره 4 ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27/11/1380 که توسط وزارتخانههای امور اقتصادی و دارایی و صنایع و معادن تهیه و اعلام شده است مقرر داشته، «پروانه بهرهبرداری از نظر این ضوابط مجوزی است که با رعایت مقررات و دستورالعملهای مربوط توسط وزارتخانههای ذیربط و به عنوان پروانه بهرهبرداری صادر میگردد، سایر مجوزهای صادره تحت عنوان دیگر یا پروانههای بهرهبرداری موقت در حکم پروانه بهرهبرداری اصیل تلقی نمیگردند. 5- شرط برخورداری از معافیت موضوع ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم منوط به طی کلیه مراحل و تامین شرایط لازم طبق مقررات موضوعه از قبیل اخذ مجوزهای لازم از مراجع ذیربط برای ایجاد واحدهای تولیدی، سرمایهگذاری جدید در محل معین، … با رعایت مقررات تبصره 2 ماده 138 میباشد، بیشتر هم نظر قانونگذار برای استفاده از معافیت موضوع ماده 132 قانون مذکور برای واحدهای تولیدی جدید الاحداث میباشد که برای آنها پروانه بهرهبرداری جداگانهای صادر میگردد و بدین لحاظ دریافت پروانههای بهرهبرداری مکمل و موقت و اصلاحی و حاشیه نویسی پروانه بهرهبرداری شامل معافیت موضوع ماده 132 نمیباشد، بلکه با امعان نظر در صدر ماده 138 که مقنن مقرر داشته آن قسمت از سود ابرازی شرکتهای تعاونی و خصوصی که برای توسعه و بازسازی و نوسازی یا تکمیل واحدهای موجود در آن سال مصرف گردد، مشمول 50درصد معافیت موضوع ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود. لذا با مداقه در موارد مذکور معافیت موضوع ماده 132 صرفاً برای پروانههای بهرهبرداری برای واحدهای جدید را شامل میشود و بخشنامه معترضعنه هم در چارچوب قانون و مقررات موضوعه خصوصاً منطوق صریح ماده 132 صادر شده است، بدین لحاظ رد شکایت شاکی مستدعی است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور روسا و مستشاران و دادرسان علیالبدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء بـه شرح آتی مبادرت بـه صدور رای مینماید.
رای هیات عمومی
طبق ماده 132 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم «درآمد مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیتهای تولیدی و معدنی در واحدهای تولیدی یا معدنی در بخشهای تعاونی و خصوصی که از اول سال 1381 به بعد از طرف وزارتخانههای ذیربط برای آنها پروانه بهرهبرداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد میشود از تاریخ شروع بهرهبرداری یا استخراج به میزان هشتاد درصد و به مدت چهار سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان صددرصد و به مدت ده سال از مالیات موضوع ماده 105 این قانون معاف هستند.» نظر به اینکه برخورداری از معافیت مالیاتی موضوع ماده فوقالذکر منوط به انجام تشریفات و تحقق و اجتماع کلیه شرایط مقرر در تبصره 2 ماده 138 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم است، بنابراین بخشنامه شماره 5984/3502/201 مورخ 6/4/1384 سازمان امور مالیاتی که در مقام تبیین حکم مقنن تنظیم و انشاء شده است، مغایرتی با قانون ندارد.
معاون قضایی دیوان عدالت اداری- رهبرپور
